江蘇省注冊會計師協(xié)會2022年8月26日專家網(wǎng)上答疑匯總

　　省注協(xié)于2022年8月26日組織了第三期注冊會計師行業(yè)專家網(wǎng)上答疑活動。本期答疑專家為行業(yè)二期高端人才北京興華會計師事務(wù)所(特殊普通合伙)蘇州分所徐容和中匯會計師事務(wù)所(特殊普通合伙)無錫分所荊躍飛，答疑主題為科技結(jié)題、高企專項審計。以下為整理后的專家答疑匯總，僅供參考，專家答疑不能替代法律法規(guī)及執(zhí)業(yè)準則的規(guī)定和要求;亦不能替代注冊會計師職業(yè)判斷。

　　第一版塊 科技結(jié)題專項審計

　　問題1：科技結(jié)題專項審計，是否有整套底稿模板?

　　答：科技結(jié)題專項審計沒有固定的底稿模板，需根據(jù)項目實際情況、審計計劃、審計程序選擇和設(shè)計相應(yīng)的底稿。該部分審計底稿，應(yīng)該根據(jù)具體情況和事務(wù)所內(nèi)部復(fù)核的要求制定，沒有統(tǒng)一的底稿模板。

　　可參考《中國注冊會計師協(xié)會關(guān)于印發(fā)<中央財政科技計劃項目(課題)結(jié)題審計指引>的通知》https://www.cicpa.org.cn/xxfb/tzgg/202206/t20220629_63563.html

　　問題2：科技結(jié)題時，購置設(shè)備等是以含稅價還是不含稅價計算?

　　答：對于項目結(jié)題，主要是看支出是否合規(guī)的實際發(fā)生;對購置設(shè)備費用，包括其他費用其實也都會有進項稅的問題;進項稅本質(zhì)上就是現(xiàn)金流的抵減，如果有留抵還會有退稅，所以支出部分并未實質(zhì)流出，故應(yīng)該用不含稅計算。

　　第二版塊 高企專項審計

　　問題3：委托外部機構(gòu)發(fā)生的設(shè)計費，是作為設(shè)計費還是作為委外費用?委外是指整個項目的研發(fā)都委托給外部，還是其中一部分如設(shè)計，都算委外?

　　答：對于委托研發(fā)費用，是有明確規(guī)定的，看是否簽訂了委托開發(fā)合同，是否科技部門登記備案，研發(fā)成果是否歸屬委托方等。而設(shè)計費，根據(jù)設(shè)計服務(wù)合同及發(fā)票就可以稅前扣除，兩者要求不一樣。具體可參考國家稅務(wù)總局公告2015年第97號的規(guī)定，委托研發(fā)費用必須留存?zhèn)洳橘Y料：

　　1.委托研究開發(fā)項目計劃書和企業(yè)有權(quán)部門關(guān)于委托研究開發(fā)項目立項的決議文件。

　　2.委托研究開發(fā)專門機構(gòu)或項目組的編制情況和研發(fā)人員名單。

　　3.經(jīng)科技行政主管部門登記的委托研究開發(fā)項目的合同。

　　4.從事研發(fā)活動的人員(包括外聘人員)和用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備、無形資產(chǎn)的費用分配說明(包括工作使用情況記錄及費用分配計算證據(jù)材料)。

　　5.“研發(fā)支出”輔助賬及匯總表。

　　6.企業(yè)如果已取得地市級(含)以上科技行政主管部門出具的鑒定意見，應(yīng)作為資料留存?zhèn)洳椤?/p>

　　7.省稅務(wù)機關(guān)規(guī)定的其他資料。

　　問題4：認定指引中說：企業(yè)科技人員是指直接從事研發(fā)和相關(guān)技術(shù)創(chuàng)新活動，以及專門從事上述活動的管理和提供直接技術(shù)服務(wù)的，累計實際工作時間在183天以上的人員，包括在職、兼職和臨時聘用人員。請教下：這個累計183天是指在整個申報期(3年內(nèi))內(nèi)累計滿183天?還是在申報期中的每一個年度內(nèi)均需滿183天?譬如說申報企業(yè)成立于2019年9月，那今年申報時是不是因為2019年的研發(fā)人員因不滿183天，所以2019年研發(fā)費結(jié)構(gòu)明細表中就無研發(fā)人工?

　　答：這個問題在實務(wù)中的確是有一定的爭議，對于在申報期內(nèi)新成立的企業(yè)來說，如果第一年是下半年成立的，那肯定是不可能當年度達到183天的，所以2019年研發(fā)人員都不計入，顯然是不合理的;而且企業(yè)研發(fā)活動是一個持續(xù)的行為，高新認定指引也明確研發(fā)費用是以3年累計數(shù)來計算的，因而可以從3年申報期內(nèi)來看;當然這個問題目前沒有明確的解釋，這僅是個人觀點，供參考。

　　問題5:項目立項在本單位，項目并沒有取得專利或其他技術(shù)性成果，但有技術(shù)訣竅，其他公司運用這個項目的技術(shù)訣竅，本公司收取款項，請問該項目還所屬于本公司嗎，收取的款項是作為項目補償收入沖減研發(fā)支出，還是作為技術(shù)服務(wù)收入呢?

　　答：項目研發(fā)的成果包括專利技術(shù)、非專利技術(shù);研發(fā)形成的訣竅應(yīng)歸屬于非專利技術(shù)，利用該訣竅取得其他公司的服務(wù)收入，并不會導(dǎo)致該訣竅的所有權(quán)喪失，收入也并不是研發(fā)過程產(chǎn)生的，而是一個結(jié)果，應(yīng)作為收入而不是沖減研發(fā)支出。

　　問題6：我們在高企認定審計工作中發(fā)現(xiàn)，大多數(shù)規(guī)模較小的申請企業(yè)沒有真正意義上的獨立研發(fā)項目，沒有專門的經(jīng)費預(yù)算安排，而是基于為客戶提供服務(wù)的業(yè)務(wù)項目，在業(yè)務(wù)項目實施過程中歸集相關(guān)成本費用，人為地隨意地將成本費用劃分為項目成本和研發(fā)費用。我個人認為，該研發(fā)費用是項目成本，與具體收入項目相關(guān)而非具有一定風(fēng)險性的研發(fā)活動支出。個人估計，目前相當多的中小申報企業(yè)都是這種現(xiàn)狀，企業(yè)并無純粹的研發(fā)支出，基本上都是某特定業(yè)務(wù)項目實施的成本，并無充分依據(jù)人為地分割為成本和研發(fā)費用。在這種情況下，如何合理界定研發(fā)費用和項目成本，具體依據(jù)?如何識別項目成本和研發(fā)費用?

　　答：項目成本和研發(fā)費用的區(qū)分首先要對生產(chǎn)活動和研發(fā)活動進行區(qū)分，兩個活動的目標和開展過程是不一樣的，因此，是否有研發(fā)活動的內(nèi)部控制是關(guān)鍵，否則財務(wù)核算的研發(fā)費是經(jīng)不起審核的，如果要申請高新技術(shù)企業(yè)和研發(fā)費加計扣除，一定要按照相關(guān)要求完善研發(fā)相關(guān)的證明資料，否則風(fēng)險較高。

　　問題7：一些小企業(yè)對于科技項目沒有專項核算，其支出分散在研發(fā)費用、管理費用、固定資產(chǎn)或營業(yè)成本中，相關(guān)的內(nèi)控也不健全。請問這類企業(yè)的科技項目能否承接?如果承接，如何應(yīng)對風(fēng)險?

　　答：在業(yè)務(wù)承接階段，注冊會計師應(yīng)當了解申報企業(yè)管理層誠信情況、知識產(chǎn)權(quán)來源、人員結(jié)構(gòu)、申報高新技術(shù)企業(yè)資格的主要動機等相關(guān)信息。如果注冊會計師已獲知不能根據(jù)需要查閱申報企業(yè)的相關(guān)會計資料和文件，查看申報企業(yè)的業(yè)務(wù)現(xiàn)場和設(shè)施等，則應(yīng)當評估審計程序是否實質(zhì)受限，通過與申報企業(yè)溝通，如果存在以下情形之一的，則應(yīng)當高度關(guān)注審計風(fēng)險：

　　(1)申報企業(yè)擁有的技術(shù)不在高新領(lǐng)域三級明細目錄中;

　　(2)通過詢問申報企業(yè)研發(fā)負責(zé)人發(fā)現(xiàn)近三年研發(fā)活動未留下計劃、執(zhí)行和結(jié)果的記錄;

　　(3)通過詢問申報企業(yè)財務(wù)人員發(fā)現(xiàn)近兩年及近三年稅務(wù)申報系統(tǒng)中研發(fā)費用和高新收入均為0;

　　(4)通過詢問申報企業(yè)財務(wù)人員近兩年及近三年財務(wù)賬簿及報表中研發(fā)費用均為0;

　　(5)通過檢查發(fā)現(xiàn)申報企業(yè)研發(fā)人員無研發(fā)相關(guān)的專業(yè)資歷，或研發(fā)人員平均工資偏離合理水平等;

　　(6)通過觀察和檢查發(fā)現(xiàn)申報企業(yè)缺乏必要的研發(fā)場地及研發(fā)設(shè)備，凈資產(chǎn)及流動資金明顯不足等。

　　基于高新技術(shù)企業(yè)認定專項審計的目的，注冊會計師在執(zhí)行審計時，應(yīng)當重點關(guān)注研究開發(fā)費用結(jié)構(gòu)明細表中列報的研究開發(fā)項目、研究開發(fā)費用是否符合《高新技術(shù)企業(yè)認定管理工作指引》的相關(guān)規(guī)定，申報企業(yè)是否存在將其他費用列報為研究開發(fā)費用的錯報風(fēng)險。關(guān)注研發(fā)費用發(fā)生額與研發(fā)項目內(nèi)容之間的相關(guān)性、合理性，有助于注冊會計師判斷申報企業(yè)是否將與研發(fā)項目、研發(fā)工作無關(guān)的費用列為研發(fā)費用，尤其是在研發(fā)費用金額明顯偏大，超出研發(fā)工作需要的情況下是否存在舞弊風(fēng)險。

　　問題8：母公司申報高新，審計報告是關(guān)于合并和母公司的審計報告，申報的時候這樣的報告能用嗎?

　　答：高新申報提供年度審計報告，主要是為了和專項報告、納稅申報表等相關(guān)數(shù)據(jù)進行比較核對，以驗證研發(fā)和相關(guān)收入的合理性;合并審計報告，包括母公司本身的報表和附注的，并有相關(guān)研發(fā)費用等數(shù)據(jù)可以核對，應(yīng)該是可以的，沒有規(guī)定必須是單體報告。

　　問題9：車間輔助人員能不能算作企業(yè)科技人員?

　　答：企業(yè)科技人員是指直接從事研發(fā)和相關(guān)技術(shù)創(chuàng)新活動，以及專門從事上述活動的管理和提供直接技術(shù)服務(wù)的，累計實際工作時間在183天以上的人員，包括在職、兼職和臨時聘用人員。車間輔助人員一般不認定為科技人員。

　　問題10:企業(yè)的研發(fā)人員中有上海、北京的，這兩地除了基本公積金，還必須上交補充公積金，這塊補充公積金是列其他還是算研發(fā)人員薪酬?

　　答：人員人工費用包括企業(yè)科技人員的工資薪金、基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金，以及外聘科技人員的勞務(wù)費用。上海、北京等外地人員的支出，首先要確定是工資薪金還是勞務(wù)費用，如果是工資薪金，且補充公積金是統(tǒng)一規(guī)定并繳納給社保機構(gòu)的，可以列入。

　　問題11：企業(yè)買入打印機，安裝自己控制系統(tǒng)軟件后再賣出，開票還是打印機，備注軟件用于退稅，計算高品收入是只計算軟件收入，還是整機收入?軟件占銷售收入的比重不超過50%，就不能確認整機收入嗎?

　　答：主要產(chǎn)品(服務(wù))的定義是“高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))中，擁有在技術(shù)上發(fā)揮核心支持作用的知識產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)，且收入之和在企業(yè)同期高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入中超過50%的產(chǎn)品(服務(wù))”。本例中：開票打印機，備注軟件退稅，應(yīng)關(guān)注該嵌入式軟件占銷售收入的比重是否超過了50%，如果超過了，而打印機本身也屬于《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定領(lǐng)域的產(chǎn)品，可以按照整機收入來確認。

　　如果沒有超過50%比重，而嵌入式軟件退稅，也是需要能夠分別核算硬件和軟件對應(yīng)的收入的，則單獨確認軟件收入。

　　問題12:不征稅收入對應(yīng)的研發(fā)費用高企審核時是否認可?如果認可的話，是否能加計扣除?

　　答：不征稅收入在稅前扣除的規(guī)定是很明確的，作為不征稅收入對應(yīng)的費用(無論是不是計入了研發(fā)費用)不能稅前扣除，自然也不能加計扣除。會計處理上，不征稅收入是單獨核算，研發(fā)費用也是單獨核算的，并不做抵減;依據(jù)財政部《關(guān)于印發(fā)<企業(yè)會計準則解釋第15號>的通知》(財會〔2021〕35號)有關(guān)規(guī)定執(zhí)行;構(gòu)成產(chǎn)品、副產(chǎn)品等有形資產(chǎn)的成本，從研發(fā)費用科目中轉(zhuǎn)出，不應(yīng)理解為沖減會計期間研發(fā)費用投入，即不減少高企認定時的研發(fā)費用。

　　很多單位現(xiàn)在并不做不征稅收入，直接計稅處理。

　　問題13：研發(fā)人員均為勞務(wù)派遣，這些人員的社保公積金是算在勞務(wù)費中還是列入社保公積金?

　　答：勞務(wù)派遣，請參照稅務(wù)規(guī)定，看是通過勞務(wù)派遣公司支付的，按照勞務(wù)費列支，如果是直接支付給派遣員工的，按照工資薪金列支。

　　通過勞務(wù)公司發(fā)放的，企業(yè)應(yīng)列支為勞務(wù)費用(派遣公司開具的發(fā)票上應(yīng)該包括工作、社保、管理費等)。

　　可參考《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金和職工福利費等支出稅前扣除問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2015年第34號)。

　　問題14:關(guān)于收入總額的問題，匯兌收益是按匯兌收益減匯兌損失后的凈額，還是就是單位全年匯兌收益;財務(wù)費用中的活期存款利息收入要不要計入?

　　答：總收入是指收入總額減去不征稅收入。

　　收入總額與不征稅收入按照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》(以下稱《企業(yè)所得稅法》)及《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》(以下稱《實施條例》)的規(guī)定計算。相關(guān)規(guī)定確定收入明確是包括“利息收入”的;稅法上的收入和所得并不是一個概念，匯兌收益不是減去匯兌損失后的匯兌損益，損益不能扣除。

　　企業(yè)所得稅法第六條第(五)項所稱利息收入，是指企業(yè)將資金提供他人使用但不構(gòu)成權(quán)益性投資，或者因他人占用本企業(yè)資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。

　　企業(yè)所得稅法第六條第(九)項所稱其他收入，是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條第(一)項至第(八)項規(guī)定的收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、債務(wù)重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等。

　　問題15：某企業(yè)主要生產(chǎn)非標的包裝機械設(shè)備，企業(yè)研發(fā)部門的人員日常大部分工作時間是根據(jù)客戶訂單設(shè)計圖紙給到生產(chǎn)部門使用，同時會根據(jù)企業(yè)的規(guī)劃要求開發(fā)新的產(chǎn)品。若某位研發(fā)人員每個工作日抽出30%的時間開發(fā)新產(chǎn)品，公司財務(wù)將該研發(fā)人員人工費用的30%計入到研發(fā)費用中。在做高企認定的專項審計時，該名研發(fā)人員是否符合183天的要求?

　　答：專職科技人員超過183天的可以計算，至于30%的比例是如何來的，需要有工時記錄等依據(jù)進行合理的分配。

　　問題16：企業(yè)銷售費用中有樣品，已申報增值稅和所得稅，這塊是否計入總收入中?

　　答：營業(yè)收入包括主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入;樣品屬于視同銷售收入，也屬于營業(yè)收入的一部分;故應(yīng)該計入總收入中。

　　問題17:集團企業(yè)中的母公司自已生產(chǎn)部分產(chǎn)品銷售，部分從下屬子公司直接采購后對外銷售，但與產(chǎn)品相關(guān)的知識產(chǎn)權(quán)部分是由母公司所有(部分知識產(chǎn)權(quán)由子公司所有)，請問這種情況下母、子公司是否可以均認定為高新產(chǎn)品收入呢?也就是說母公司直接采購的但擁有部分知識產(chǎn)權(quán)的產(chǎn)品收入能否認定為自有高新產(chǎn)品收入?如果不可以，應(yīng)該作為哪一方的高品收入呢?另外一種產(chǎn)品的核心知識產(chǎn)權(quán)是否可以分割為配方和生產(chǎn)工藝方面?

　　答：能否認定為高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入，應(yīng)根據(jù)工作指南的定義來判斷：

　　(一)“主要產(chǎn)品(服務(wù))”指的是企業(yè)高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))中的主要部分，對其發(fā)揮核心支持作用的技術(shù)，應(yīng)屬于《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》(以下簡稱《技術(shù)領(lǐng)域》)規(guī)定的范圍。

　　(二)對主要產(chǎn)品(服務(wù))在技術(shù)上發(fā)揮核心支持作用的知識產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)屬于申報企業(yè)。

　　(三)近一年申報企業(yè)主要產(chǎn)品(服務(wù))收入總額，占企業(yè)同期高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入總額比例應(yīng)超過50%。

　　否則不符合高新技術(shù)企業(yè)認定條件。

　　核心知識產(chǎn)權(quán)是否分割為配方和生產(chǎn)工藝，個人認為是可以的;研發(fā)成果包括：新產(chǎn)品、新工藝、新技術(shù)等幾個方面。

　　問題18：高企工作指引中規(guī)定，其他費用不得超過研究開發(fā)總費用的20%。是指不得超過某企業(yè)全年研發(fā)費用總額的20%?還是指企業(yè)單個研發(fā)項目的“研究開發(fā)費用—其他費用”支出，不得超過該研發(fā)項目研究開發(fā)費用的20%?

　　研發(fā)費用加計扣除的文件(總局公告2021年第28號)中規(guī)定的計算方法已經(jīng)由此前的按每一項目分別計算限額調(diào)整為按全部項目研發(fā)費用的總額統(tǒng)一計算限額是專指研發(fā)費用加計扣除嗎?

　　答：上述問題在《浙江省注冊會計師協(xié)會專業(yè)技術(shù)委員會專家提示(第3號)——高新技術(shù)企業(yè)認定專項審計實務(wù)答疑》中有類似的解釋：根據(jù)《工作指引》規(guī)定，企業(yè)的研究開發(fā)費用是以單個研發(fā)活動為基本單位分別進行測度并加總計算的。因此，企業(yè)單個研發(fā)項目“研究開發(fā)費用—其他費用”支出，不得超過該研發(fā)項目研究開發(fā)費用的20%。

　　28號公告，統(tǒng)一計算其他費用的限額應(yīng)適用于加計扣除;加計扣除的其他費用比例是10%;該計算不適用高新認定審計的20%;實務(wù)中不要混同。

　　問題19:母公司負責(zé)研發(fā)，然后由公司進行生產(chǎn)并銷售給母公司，再由母公司對外銷售，請問母、子公司是否均可以確認為高品收入?

　　答：不可以。子公司負責(zé)生產(chǎn)，但并不擁有該產(chǎn)品的核心知識產(chǎn)權(quán);認定高新收入的一個條件，就需要看是否擁有核心知識產(chǎn)權(quán);可參考問題15的規(guī)定。

　　問題20：執(zhí)行企業(yè)會計準則的企業(yè)，交易性金融產(chǎn)品期末要作公允性損益調(diào)整，總收入是不是按實收收到的投資收益計算，這塊公允性損益調(diào)整剔除?

　　答：公允性價值的調(diào)整并不是稅務(wù)上實際取得的收入，在會計利潤調(diào)整為企業(yè)應(yīng)納稅所得額時也是作為納稅調(diào)整減少項處理的，故不應(yīng)計入總收入。

　　問題21:企業(yè)研發(fā)支出加計扣除方面，對于日常原材料廢料收入，這部分的廢料如何進行管理和核算?

　　答：廢料的類別品種很多，如何管理應(yīng)該根據(jù)實際情況，按照企業(yè)內(nèi)部控制相關(guān)規(guī)定處理;會計核算方面，執(zhí)行企業(yè)會計準則的，企業(yè)研發(fā)過程中產(chǎn)出的產(chǎn)品、副產(chǎn)品進行會計處理時，依據(jù)財政部《關(guān)于印發(fā)<企業(yè)會計準則解釋第15號>的通知》(財會〔2021〕35號)有關(guān)規(guī)定執(zhí)行;構(gòu)成產(chǎn)品、副產(chǎn)品等有形資產(chǎn)的成本，從研發(fā)費用科目中轉(zhuǎn)出，不應(yīng)理解為沖減會計期間研發(fā)費用投入，即不減少高企認定時的研發(fā)費用。

　　根據(jù)《關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第97號）：(四)特殊收入的扣減 企業(yè)在計算加計扣除的研發(fā)費用時，應(yīng)扣減已按《通知》規(guī)定歸集計入研發(fā)費用，但在當期取得的研發(fā)過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入;不足扣減的，允許加計扣除的研發(fā)費用按零計算。所以日常需要對研發(fā)廢料進行出入庫管理，建議設(shè)立輔助臺賬，相關(guān)單據(jù)完整保存。

江蘇省注冊會計師協(xié)會

2022年9月20日