2015年9月11日，國家稅務(wù)總局發(fā)布《非居民納稅人享受稅收協(xié)定待遇管理辦法》 (以下簡稱《60號公告》)。這是稅總貫徹落實國務(wù)院5月份要求的“取消非居民納稅人享受稅收協(xié)定待遇事前審批”的重要文件�！�60號公告》顛覆了傳統(tǒng)的非居民享受稅收協(xié)定待遇的事前審批模式。下文，筆者將對《60號公告》的背景、主要內(nèi)容等進行分析與解讀。

　　《60號公告》出臺的背景

　　2009年，國家稅務(wù)總局頒布的《非居民享受稅收協(xié)定待遇管理辦法(試行)》(國稅[124號]，以下簡稱《124號文》)，規(guī)定了非居民納稅人申請享受稅收協(xié)定待遇的程序。根據(jù)124號文的規(guī)定，非居民納稅人申請就其來源于中國境內(nèi)的消極所得(包括股息、利息、特許權(quán)使用費等)享受稅收協(xié)定待遇的，應(yīng)事先獲得主管稅務(wù)機關(guān)的審批。

　　隨著十八大以來國務(wù)院大力推行的“轉(zhuǎn)變政府職能”和“簡政放權(quán)”改革的不斷實施，一些原有的稅收方面審批事項也被逐步清理。2015年5月，國務(wù)院印發(fā)的《關(guān)于取消非行政許可審批事項的決定》《國發(fā)[2015]27號)明確取消49項非行政許可審批項目，其中之一就是要求“取消非居民享受稅收協(xié)定待遇審批”。

　　在此背景下，國家稅務(wù)總局于9月11日發(fā)布了第《60號公告》，取代了《124 號的文》。

　　《60號公告》的主要內(nèi)容

　　(一)“自我評估模式”下非居民納稅人和扣繳義務(wù)人的權(quán)利義務(wù)

　　《60號公告》規(guī)定，非居民納稅人自行申報的，應(yīng)當(dāng)自行判斷能否享受協(xié)定待遇，如實申報并報送相關(guān)報告表和資料。在源泉扣繳和指定扣繳情況下，非居民納稅人認(rèn)為自身符合享受協(xié)定待遇條件，需要享受協(xié)定待遇的，應(yīng)當(dāng)主動向扣繳義務(wù)人提出，并向扣繳義務(wù)人提供相關(guān)報告表和資料。非居民納稅人未向扣繳義務(wù)人提出需享受協(xié)定待遇，或向扣繳義務(wù)人提供的資料和相關(guān)報告表填寫信息不符合享受協(xié)定待遇條件的，扣繳義務(wù)人應(yīng)依國內(nèi)稅收法律規(guī)定扣繳。

　　非居民納稅人、扣繳義務(wù)人有義務(wù)配合稅務(wù)機關(guān)的后續(xù)管理與調(diào)查。非居民納稅人、扣繳義務(wù)人拒絕提供相關(guān)核實資料，或逃避、拒絕、阻撓稅務(wù)機關(guān)進行后續(xù)調(diào)查，主管稅務(wù)機關(guān)無法查實是否符合享受協(xié)定待遇條件的，主管稅務(wù)機關(guān)將直接判定該非居民納稅人不符合享受協(xié)定待遇條件。

　　(二)未及時享受稅收協(xié)定待遇或錯誤享受稅收協(xié)定待遇時的補救措施

　　非居民納稅人可享受但未享受協(xié)定待遇，且因未享受協(xié)定待遇而多繳稅款的，可在稅收征管法規(guī)定期限內(nèi)自行或通過扣繳義務(wù)人向主管稅務(wù)機關(guān)要求退還。主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)自接到非居民納稅人或扣繳義務(wù)人退還申請之日起30日內(nèi)查實，對符合享受協(xié)定待遇條件的辦理退還手續(xù)。

　　非居民納稅人發(fā)現(xiàn)不應(yīng)享受而享受了協(xié)定待遇，并少繳或未繳稅款的，應(yīng)當(dāng)主動向主管稅務(wù)機關(guān)申報補稅。但《60號公告》未明確是否需要額外支付利息或滯納金等。

　　(三)稅務(wù)機關(guān)后續(xù)監(jiān)管的方式和手段

　　在取消事前審批的同時，《60號公告》明確要求各級稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)通過加強對非居民納稅人享受協(xié)定待遇的后續(xù)管理，防范協(xié)定濫用和不合理避稅行為。如主管稅務(wù)機關(guān)在后續(xù)管理過程中，認(rèn)為非居民納稅人提交的資料不足以證明非居民納稅人符合享受協(xié)定待遇條件，或存在逃避稅嫌疑的，可要求非居民納稅人或扣繳義務(wù)人限期提供其他補充資料并配合調(diào)查。

　　同時，后續(xù)管理過程中，主管稅務(wù)機關(guān)如發(fā)現(xiàn)需要適用稅收協(xié)定或國內(nèi)稅收法律規(guī)定中的一般反避稅規(guī)則的，可以啟動一般反避稅調(diào)查程序。主管稅務(wù)機關(guān)在后續(xù)管理或稅款退還查實工作過程中，發(fā)現(xiàn)不能準(zhǔn)確判定非居民納稅人是否可以享受協(xié)定待遇的，可以尋求上級稅務(wù)機關(guān)的協(xié)助;必要時可以啟動相互協(xié)商或情報交換程序。

　　(四)被取判定不符合收協(xié)定待遇條件的法律后果

　　后續(xù)管理過程中，非居民納稅人一旦被發(fā)現(xiàn)或判定為“不符合享受協(xié)定待遇條件”，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)要求該非居民納稅人補繳稅款;逾期未繳納稅款的，主管稅務(wù)機關(guān)可依據(jù)企業(yè)所得稅法從該非居民納稅人來源于中國的其他所得款項中追繳該非居民納稅人應(yīng)納稅款，或依據(jù)稅收征管法的有關(guān)規(guī)定采取強制執(zhí)行措施。

　　(五)爭議解決機制

　　非居民納稅人、扣繳義務(wù)人對主管稅務(wù)機關(guān)做出的處理決定不服的，可以申請行政復(fù)議、提起行政訴訟。非居民納稅人對主管稅務(wù)機關(guān)做出的與享受稅收協(xié)定待遇有關(guān)處理決定不服的，可以依據(jù)稅收協(xié)定提請稅務(wù)主管當(dāng)局相互協(xié)商。非居民納稅人提請稅務(wù)主管當(dāng)局相互協(xié)商的，按照稅收協(xié)定相互協(xié)商程序條款及其有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

　　(六)《60號公告》的實施日期和過渡期政策

　　《60號公告》于2015年11月1日施行。在施行日之前發(fā)生，已按審批程序申請并批準(zhǔn)享受協(xié)定待遇的，繼續(xù)享受協(xié)定待遇直至審批期滿;在施行日之前發(fā)生，已按審批程序申請但未完成批準(zhǔn)的，按照新辦法執(zhí)行。

　　評析

　　作為一項重要的簡政放權(quán)措施，《60號公告》在便利納稅人申請享受稅收協(xié)定的同時，也給納稅人帶來一定的風(fēng)險和不確定性。如果稅務(wù)機關(guān)在后續(xù)審查監(jiān)管環(huán)節(jié)發(fā)現(xiàn)該申請不符合享受稅收待遇的條件時，非居民納稅人不僅需要補繳稅款，還可能會被處以滯納金、罰款和加收利息等。

　　同時，監(jiān)管方式的轉(zhuǎn)變也將倒逼中國的稅務(wù)機關(guān)不斷創(chuàng)新和加強對“非居民享受稅收協(xié)定待遇”的后續(xù)監(jiān)管。比如，《60號公告》明確要求主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)對非居民納稅人不當(dāng)享受協(xié)定待遇情況建立信用檔案，并采取相應(yīng)后續(xù)管理措施。這意味著非居民納稅人一旦有過享受稅收協(xié)定待遇的“不良記錄”，將會對該納稅人未來申請稅收協(xié)定待遇產(chǎn)生消極影響。

　　除此之外，《60號公告》還通過細(xì)化非居民納稅人提交備案申請資料時需明確披露的信息來加強對非居民納稅人申請享受稅收協(xié)定待遇的管理。如，非居民納稅人因轉(zhuǎn)讓或許可專有技術(shù)使用權(quán)而取得特許權(quán)使用費的，須明確是否派人員為該項技術(shù)的使用提供有關(guān)支持、指導(dǎo)等服務(wù)并收取服務(wù)費，以及非居民納稅人派遣人員在中國為該項技術(shù)的使用提供有關(guān)支持、指導(dǎo)等服務(wù)連續(xù)或累計持續(xù)的時間等。

　　在新的監(jiān)管模式下，筆者提醒非居民納稅人應(yīng)特別注意防范《60號公告》下的相關(guān)涉稅風(fēng)險，并及時跟進最新的政策變化。(完)