在企業(yè)所得稅匯算清繳時，有關(guān)固定資產(chǎn)折舊的問題，納稅人除了要關(guān)注加速折舊新政外，還要關(guān)注因《國家稅務總局關(guān)于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第29號，以下簡稱29號公告）導致的納稅調(diào)整規(guī)則的變化。同時，由于現(xiàn)行稅法對固定資產(chǎn)分類規(guī)定了最低折舊年限，而財務會計制度對此沒有具體規(guī)定，因此，稅會差異在所難免。在稅收征管實務中，如何處理此類稅會差異？本文通過兩個案例加以解析。

　　案例一

　　宏利公司2011年12月購置價值15萬元的電腦等電子設(shè)備并開始使用，2012年1月開始以直線法計提折舊，預計殘值6000元，會計折舊年限定為2年，2012年~2013年已提折舊144000元；而按照稅法規(guī)定，電子設(shè)備的折舊年限最低為3年，2012年~2013年允許稅前扣除折舊共96000元，每年產(chǎn)生的24000元稅會折舊差額相應調(diào)增應納稅所得額共48000元。

　　宏利公司會計折舊年限為2年，稅收折舊年限3年，會計確定的折舊年限短于稅法規(guī)定的最低年限，那么該公司應當在會計確定的折舊年限內(nèi)，每年就會計折舊大于稅法允許扣除的折舊的差額調(diào)增應納稅所得額。該部分調(diào)增的差額該如何處理呢？

　　解析：

　　29號公告規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)會計折舊年限如果短于稅法規(guī)定的最低折舊年限，其按會計折舊年限計提的折舊高于按稅法規(guī)定的最低折舊年限計提的折舊部分，應調(diào)增當期應納稅所得額；企業(yè)固定資產(chǎn)會計折舊年限已期滿且會計折舊已提足，但稅法規(guī)定的最低折舊年限尚未到期且稅收折舊尚未足額扣除，其未足額扣除的部分準予在剩余的稅收折舊年限繼續(xù)按規(guī)定扣除。

　　按照企業(yè)會計準則規(guī)定，由于其2012年和2013年已經(jīng)提足該項固定資產(chǎn)的會計應計折舊額（指已經(jīng)提足該項固定資產(chǎn)的應計折舊額）144000元，不論能否繼續(xù)使用，均不再計提折舊。雖然在剩余的稅收折舊年限（1年）已沒有會計折舊，但按照稅法“企業(yè)實際發(fā)生的與取得應稅收入相關(guān)的、合理的成本、費用準予在稅前扣除”的規(guī)定，因其2012年和2013年所提會計折舊已實際進行了會計處理，并已將該部分稅會差異48000元按稅法規(guī)定進行了納稅調(diào)增，因此，應當以繼續(xù)計提折舊的方式，將該兩年納稅調(diào)增的48000元折舊在2014年按稅法規(guī)定進行納稅調(diào)減。

　　案例二

　　宏利公司2011年12月以100萬元購置商鋪一間并開始使用，2012年1月開始以直線法計提折舊，預計殘值5萬元，會計折舊年限定為25年，每年可計提折舊38000元（2012年～2014年已計提114000元）；而按照稅法規(guī)定，房屋的折舊年限最低為20年，每年允許稅前扣除折舊有47500元，每年產(chǎn)生的稅會折舊差異9500元該怎么處理呢？

　　解析：

　　對于企業(yè)會計折舊年限長于稅法最低折舊年限產(chǎn)生的稅會差異，其稅前扣除規(guī)定與企業(yè)實際會計處理之間如何協(xié)調(diào)，《國家稅務總局關(guān)于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號，以下簡稱15號公告）規(guī)定，對企業(yè)依據(jù)財務會計制度規(guī)定，并實際在財務會計處理上已確認的支出，凡沒有超過企業(yè)所得稅法和有關(guān)稅收法規(guī)規(guī)定的稅前扣除范圍和標準的，可按企業(yè)實際會計處理確認的支出，在企業(yè)所得稅前扣除，計算其應納稅所得額。

　　雖說該條已經(jīng)明確規(guī)定，對于會計上確認的支出低于稅法允許扣除標準的，視同會計與稅法無差異，按會計年限計算折舊扣除，可按企業(yè)實際會計處理確認的支出，在企業(yè)所得稅前扣除，但由于該條文用的是授權(quán)式的詞語“可按”，由此產(chǎn)生了既可以按此處理（按企業(yè)實際會計處理確認的折舊扣除）與也可以不按此處理（而按稅法允許扣除的標準計提折舊扣除）的選擇爭議。

　　而29號公告規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)會計折舊年限如果長于稅法規(guī)定的最低折舊年限，其折舊“應按”會計折舊年限計算扣除，稅法另有規(guī)定除外。

　　由于29號公告在此條款中，將15號公告使用的授權(quán)式詞語“可按”改為“應按”這一表述義務性規(guī)范的詞語，排除了納稅人的可選擇性，因此，如果企業(yè)固定資產(chǎn)會計折舊年限長于稅法規(guī)定的最低折舊年限，則應視同會計與稅法無差異，除稅法另有規(guī)定的外，必須按照會計折舊年限計算折舊扣除，計算其應納稅所得額，而無需在年度匯算清繳時按稅會差異金額進行納稅調(diào)減。29號公告所發(fā)布的上述規(guī)定適用于2013年度及以后年度企業(yè)所得稅匯算清繳。

　　在案例二中，因該公司固定資產(chǎn)的會計折舊年限長于稅法規(guī)定的最低折舊年限，該公司按會計規(guī)定每年可計提折舊38000元，按稅收規(guī)定每年可計提折舊47500元，雖然該項折舊的稅會差異每個年度均為9500元，但將出現(xiàn)兩種差異處理方式：

　　在2012年度匯算清繳時，按15號公告的可選擇處理規(guī)定，該公司即可用視為稅會無差異，仍按依會計處理規(guī)定計提的折舊38000元在稅前扣除，不作納稅調(diào)整。也可以按依稅收規(guī)定計提的折舊47500元作稅前扣除，即匯算清繳時納稅調(diào)減9500元。

　　而按照29號公告的規(guī)定，應視為無稅會差異，其按財務會計制度的規(guī)定計算的折舊與按稅法規(guī)定的標準計算的折舊，每年產(chǎn)生的稅會折舊差異9500元無需調(diào)減應納稅所得額，該公司2013年、2014年及以后年度，只能按其依會計處理規(guī)定計提的折舊38000元在稅前扣除至折舊完畢，不能再作納稅調(diào)減。