為消除目前國際社會特別是歐美對我國企業(yè)成本計算數(shù)據(jù)的疑慮、從技術層面上推動我國市場經(jīng)濟地位工作和應對貿(mào)易摩擦，2005年以來，商務部財務司與美國管理會計師協(xié)會（IMA）聯(lián)合開展了中國企業(yè)成本計算課題研究。經(jīng)過2年多的調(diào)查、研究、論證、分析，今年年初最終完成了課題研究報告，并于近日舉行了課題研究報告發(fā)布會。本刊根據(jù)研究報告摘錄整理了相關文字，簡單介紹本課題的研究背景、接受實地調(diào)查企業(yè)的成本會計實務以及課題研究結論，供參考�！　∫�、 研究背景　　（一）研究目的　　1.闡述中國的會計政策、程序和方法，并作出國際比較；2.對企業(yè)所遵行的規(guī)定以及實踐做法作出比較；3.對中國企業(yè)成本管理制度受開放市場經(jīng)濟和計劃經(jīng)濟下的影響程度作出評估�！　”狙芯康哪繕酥�一為確定中國企業(yè)的成本計算實踐是否促成其產(chǎn)品傾銷。如果企業(yè)成本計算導致傾銷，則必須滿足以下條件：　　1.產(chǎn)品成本是中國企業(yè)決定其產(chǎn)品售價的主要因素；2.中國企業(yè)所采用的成本計算方法，并不能正確地得出產(chǎn)品成本；3.企業(yè)定價方法使得生產(chǎn)成本扭曲，并顯著影響銷售價格�！　∫�證實以上條件全都存在（或全都不存在）較為困難。因此，本報告將：　　1.探究產(chǎn)品成本在中國企業(yè)的定價決策中的重要性；2.調(diào)查中國企業(yè)當前所采用的成本計算的實際做法，并與現(xiàn)行的各項準則比較；3.討論中國會計準則與制度的發(fā)展及其對成本計算實踐的影響；4.盡可能對中國成本計算實踐對產(chǎn)品成本計算的影響作出結論。　　為了完成以上目的，IMA進行了調(diào)查研究。調(diào)查分兩個階段，在第一階段，IMA實地調(diào)查訪問了多家企業(yè)，這些企業(yè)包括：　　●國有企業(yè)，上市公司以及私有企業(yè)　　●大型和中型企業(yè)　　●各行各業(yè)中的企業(yè)（有些還卷入了傾銷糾紛）訪問為我們提供了企業(yè)采用的成本計算方法和成本管理方面的大量信息，并為我們下一步設計和完善調(diào)查問卷提供了基礎資料。通過問卷調(diào)查，我們對中國企業(yè)采用的成本計算方法和技術的理解有了更為廣闊的視野�！　。ǘ�）與傾銷有關的幾個問題　　這項研究的目的之一，是從當前反傾銷的環(huán)境出發(fā)，將中國的會計政策、程序和方法，與國際上的做法做一對比�！　�歐盟和美國的立法都禁止外國貨物在本國市場上傾銷。例如美國1921年反傾銷法規(guī)定，進口商品的售價低于其正常價值，使進口商品對美國生產(chǎn)同類產(chǎn)品的產(chǎn)業(yè)造成實質(zhì)損害或者實質(zhì)損害威脅的要征收補償性關稅。反傾銷稅以產(chǎn)品的正常價值和在美國市場的售價之間的差額為基數(shù)。正常價值以出口國國內(nèi)市場價格為基礎。若可比商品在出口國市場上為不充分銷售，則以出口商在第三國的售價為基礎。如果出口國的全部國內(nèi)市場（或者第三國）的售價均低于生產(chǎn)成本，則正常價值以生產(chǎn)成本加利潤為基礎�！　�為了防止傾銷，也為了對傾銷的訴訟進行辯護，具備能準確計算產(chǎn)品成本的制度（從而才能確保產(chǎn)品定價合理），對企業(yè)至關重要。在這方面，有許多必須加以考慮的問題，包括哪些成本宜計入產(chǎn)品成本，以及這些成本是否適當?shù)胤謹偟疆a(chǎn)品上去了�！　≡谠u估企業(yè)的成本計算制度時，我們注意到這些制度必須適合各企業(yè)所處的經(jīng)營環(huán)境，同時又必須反映企業(yè)的戰(zhàn)略和管理工作的成熟程度，因此，一個相對“不完善”的成本計算制度，不能作為扭曲產(chǎn)品成本的結論性依據(jù)。　　雖然這樣說，很明顯的是，很多中國企業(yè)正面臨原材料及勞動力成本上漲壓力，其憑借低價優(yōu)勢在國際市場上的競爭將越來越困難。為了保持競爭力，這些企業(yè)有兩個選擇：一是他們可選擇其他策略來保持競爭力，如產(chǎn)品差異化和品牌建設。二是他們可以繼續(xù)采取成本領先策略以獲(續(xù)致信網(wǎng)上一頁內(nèi)容)得競爭優(yōu)勢。采取后一策略的企業(yè)將需要建立合理的，同時可能是越來越復雜的成本管理系統(tǒng)，從而對其成本有進一步的了解和更好的管理，這就需要有受過設計和實施這些制度訓練的管理會計師�！　《�、實地調(diào)查企業(yè)的成本計算實務與成本管理實踐（一）受訪企業(yè)概況（見表1）　　所有受訪的企業(yè)都是中型到大型的企業(yè)。因此，說這些企業(yè)所采用的方法在當前中國的成本管理中處于領先地位，也是在情理之中的�！　�為了達成本研究的多種目的，我們既調(diào)查了這些企業(yè)所采用的各項具體的成本會計方法，也調(diào)查了這些企業(yè)成本管理當前普遍存在的問題。　�。ǘ�）受訪企業(yè)的成本會計實務(見表2)　　此項研究的一個主要目的，就是要判斷中國企業(yè)的成本計算方法是否和國際上其他國家企業(yè)采用的方法一致，我們對產(chǎn)品成本的傳統(tǒng)組成部分逐個做了調(diào)查，得出了以下一些意見：　　1.直接材料　　根據(jù)我們從實地調(diào)查的企業(yè)中獲得的信息（但有的企業(yè)沒有給我們提供這方面的信息）所知，直接材料成本指的是原材料的實際成本（相對標準成本或計劃成本而言）。這與現(xiàn)行的中國會計規(guī)定是一致的。大部分企業(yè)把材料的實際成本直接分攤計入產(chǎn)品。但也有企業(yè)采用標準成本，并在每一會計期間結束時，把差異數(shù)調(diào)整計入實際成本。直接材料成本中包括了把原材料運送到企業(yè)的倉庫發(fā)生的費用，在我們調(diào)查的企業(yè)中，也是常見的并且是恰當?shù)淖龇��！　≡谑茉L的企業(yè)中，幾乎都把直接材料直接追蹤計入各項產(chǎn)品。但也有幾個例外的：直接材料被視為合理的分配基數(shù)(動因)，諸如生產(chǎn)規(guī)格或產(chǎn)品數(shù)量，分攤計入各該產(chǎn)品�！　�2.直接人工和福利費　　受訪的大部分企業(yè)——這些企業(yè)通常采用分批生產(chǎn)方式——對分廠員工實施計件工資制。其結果是，實際的人工成本與標準之間不存在差異。采用連續(xù)生產(chǎn)方式的企業(yè)雇有計時工人，直接人工成本按耗用的直接人工工時或機器小時分攤計入各項產(chǎn)品。這一做法與西方傳統(tǒng)的做法是一致的�！　「＠�費用包括的項目很多，在人工成本加上了相當大的一筆數(shù)字。各企業(yè)在處理這部分成本時做法各異。比如政府規(guī)定14%的福利費用一般應作為制造費用處理，然后分配至產(chǎn)品，但有一家企業(yè)把這部分成本計入管理費用。其他的各項福利費用，通常都計作“管理費用”；但有一家企業(yè)（新疆特變電工）說，他們將所有各項福利費用，都計作制造費用�！　”M管把其他福利開支（14%福利費以外的）計入管理費用是2001年頒布的企業(yè)會計制度所要求的，但在西方看來這種處理方法通常并不妥當。2006年新頒布的企業(yè)會計準則已經(jīng)改變了這種處理方法：福利費用現(xiàn)在應該“跟隨”相關的人工成本。這是成本計算做法上的一項改進。　　3.制造費用　　傳統(tǒng)上，中國企業(yè)對制造費用，并不采用預先確定的(標準的)費率來分攤；他們按月依實際費率進行分攤。人們認為這一做法比采用標準費率更為可取，可以防止企業(yè)通過多攤制造費用來粉飾利潤。各受訪企業(yè)現(xiàn)行的成本計算方法，都說明了它們的這一傳統(tǒng)。調(diào)查顯示，幾乎所有的企業(yè)都按實際成本分配其制造費用。有兩家企業(yè)采用標準成本，但在月終時隨即調(diào)整為實際成本�！　∷�有受訪企業(yè)全都采用傳統(tǒng)的成本計算方法：采用單一的、傳統(tǒng)的分配基礎，從(該范圍內(nèi)的)單一的成本歸集點(成本庫)分攤制造費用。采用的分配基礎有：與產(chǎn)出量有關的、與人工有關的(直接人工小時或直接人工成本)、其他(原料成本、機器小時、預先確定的百分比)。我們沒有看到，這些企業(yè)在進行產(chǎn)品成本計算時采用復雜的方法，比如說作業(yè)成本法（ABC）——但紅豆企業(yè)采用一種類似ABC的方法對其產(chǎn)品定價。由于大部分西方企業(yè)至今也還使用標準式的成本計算方法，因而我們在受訪企業(yè)中少有看到采用先進成本計算方法，也在意料之中。先前的一些研究曾發(fā)現(xiàn)，一些中國企業(yè)采用了作業(yè)成本法；然而考慮到我們訪問的企業(yè)的規(guī)模和歷史，它們卻并沒有采用先進的成本計算方法，這一個情況讓我們詫異。但是我們的確又發(fā)現(xiàn)大約10%的答卷企業(yè)采用了ABC，這一點我們將在下文指出。