合并會計報表中難點(diǎn)抵銷項目的處理（案例解析）

2018-09-13 10:11 來源：中國會計網(wǎng)

　　一、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表的主要難點(diǎn)抵銷處理項目（一）母公司對子公司股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目

　　首先，分析原來發(fā)生業(yè)務(wù)分別在母、子公司的會計處理以及個別會計報表的反映。母公司對子公司的股權(quán)投資，在母公司反映為資產(chǎn)（如銀行存款等）的減少，長期股權(quán)投資的增加，而子公司接受這一投資時則反映為資產(chǎn)和實收資本同時增加。但是，從企業(yè)集團(tuán)整體來看，該項股權(quán)投資并不會引起整個企業(yè)集團(tuán)的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的增減變動，因此，在編制合并會計報表時應(yīng)當(dāng)在母公司和子公司個別會計報表數(shù)據(jù)簡單相加的基礎(chǔ)上，將母公司對子公司股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目予以抵銷。其次，應(yīng)當(dāng)區(qū)分母公司對子公司投資情況編制以下抵銷分錄。

　　1.在全資子公司情況下，抵銷分錄為：

　　借：子公司所有者權(quán)益（具體項目）

　　　　貸：長期股權(quán)投資（母公司對子公司）

　　　　　　合并價差（或借方）

　　[例1]假定2004年A公司對B公司投資100萬元，使B公司成為A公司的全資子公司。B公司的注冊資本金為100萬元，當(dāng)年實現(xiàn)凈利潤100萬元，提取盈余公積15萬元，未分配利潤85萬元。

　　分析：在年末，母公司A的個別資產(chǎn)負(fù)債表上“長期股權(quán)投資”金額為200萬元（假定除B公司外沒有其他投資）。那么，年末編制合并報表的抵銷分錄為：

　　借：實收資本　　1000000

　　　　盈余公積　　150000

　　　　未分配利潤　　850000

　　　　　　貸：長期股權(quán)投資　　2000000

　　[例2]沿用例1資料，假定A公司對B公司的投資為120萬元，B公司的注冊資本金為100萬元，其他資料不變。

　　分析：在年末，B公司實收資本100萬元，資本公積20萬元，盈余公積15萬元，未分配利潤85萬元。母公司A長期股權(quán)投資（成本）100萬元，長期股權(quán)投資（股權(quán)投資差額）20萬元，分10年攤銷。第一年后，母公司A的長期股權(quán)投資賬面價值為118萬元，當(dāng)年B公司實現(xiàn)凈利潤為100萬元，因此A公司的長期股權(quán)投資變?yōu)?18萬元。合并報表抵銷分錄如下：

　　借：實收資本　　1000000

　　　　盈余公積　　150000

　　　　資本公積　　200000

　　　　未分配利潤　　850000

　　　　貸：長期股權(quán)投資　　2180000

　　　　　　合并價差　　20000

　　2.在非全資子公司情況下，抵銷分錄為：

　　借：子公司所有者權(quán)益（具體項目）

　　　　貸：長期股權(quán)投資（母公司對子公司）

　　　　　　少數(shù)股東權(quán)益

　　　　　　合并價差（或借方）

　　[例3]C公司的注冊資本金為100萬元，A公司對C投資90萬元，占80％的股份。B公司投資30萬元，占20％的股份。第一年末，C公司實現(xiàn)凈利潤100萬元，按15％提取盈余公積。

　　分析：在年末C公司個別會計報表中，實收資本100萬元，資本公積20萬元，盈余公積15萬元，未分配利潤85萬元。A公司股權(quán)投資成本為80萬元，股權(quán)投資差額年攤銷1萬元（10÷10），年末A的長期股權(quán)投資賬面價值為169萬元（89+100×80％）。注意，這里的C公司與B公司是不能抵銷的，只能是恢復(fù)。A公司與C公司是可以抵銷的，抵銷處理時：

　　借：實收資本　　1000000

　　　　盈余公積　　150000

　　　　資本公積　　200000

　　　　未分配利潤　　850000

　　　　貸：長期股權(quán)投資　　1690000

　　　　　　少數(shù)股東權(quán)益（220萬元×20％）　440000

　　　　　　合并價差　　70000

　�。ǘ﹥�(nèi)部債權(quán)、債務(wù)抵銷處理

　　即母公司與子公司、子公司相互之間的應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款，預(yù)付賬款和預(yù)收賬款、應(yīng)付債券與債券投資等項目的抵銷。分析此類項目抵銷的重點(diǎn)在于，了解資產(chǎn)負(fù)債表項目（如應(yīng)收賬款項目與應(yīng)付賬款項目）是可以累計的，只需按照其期末數(shù)抵銷，無須考慮期初數(shù)。

　　[例4]母公司對子公司的內(nèi)部應(yīng)收賬款情況為：2000年為100萬元（年初應(yīng)收賬款為0），2001年為120萬元，2002年為110萬元，假定母公司每年均按照1％計提壞賬準(zhǔn)備。

　　具體抵銷處理如下：

　　（1）2000年

　　借：應(yīng)付賬款　　1000000

　　　　貸：應(yīng)收賬款　　1000000

　　借：壞賬準(zhǔn)備　　10000

　　　　貸：管理費(fèi)用　　10000

　�。�2）2001年

　　借：應(yīng)付賬款　　1200000

　　　　貸：應(yīng)收賬款　　1200000

　　抵銷當(dāng)期計提數(shù)　2000元

　　借：壞賬準(zhǔn)備　　2000