無論初次編制合并會計報表還是連續(xù)編制合并報表，只要涉及到內(nèi)部銷售存貨中未實(shí)現(xiàn)的利潤或者存貨減值準(zhǔn)備余額的變動，都應(yīng)當(dāng)根據(jù)適用稅法規(guī)定，按照所得稅準(zhǔn)則，按預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用所得稅稅率為基礎(chǔ)確定遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債。當(dāng)集團(tuán)內(nèi)部適用稅率不同，進(jìn)行合并報表的所得稅處理時，應(yīng)當(dāng)分別就不同資產(chǎn)、負(fù)債所屬納稅主體的適用稅率，按照所得稅準(zhǔn)則的規(guī)定確定遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。

　　案例解析

　�。ㄒ唬┦状尉幹坪喜�會計報表時

　　母公司2008年向子公司銷售商品100件A產(chǎn)品，每件售價4元，每件成本2元，子公司2008年對外銷售A產(chǎn)品20件，其余部分形成期末存貨，當(dāng)年年底A產(chǎn)品每件可變現(xiàn)凈值3萬元，子公司按單個存貨項(xiàng)目計提存貨跌價準(zhǔn)備，存貨跌價準(zhǔn)備在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時結(jié)轉(zhuǎn)；稅法規(guī)定，企業(yè)的存貨以歷史成本作為計稅基礎(chǔ)，母子公司企業(yè)所得稅率都為25%。2008年與存貨相關(guān)的合并抵消分錄如下：

　　1.抵銷子公司存貨中包含的內(nèi)部利潤

　　借：營業(yè)收入400（100*4）

　　借：營業(yè)成本

　　貸：存貨

　　160[80*（4-2）

　　2.稅法上認(rèn)可的存貨內(nèi)部銷售的成本為80*4=320元，會計上存貨內(nèi)部銷售合并報表的賬面價值為80*2=160元，這就形成了可抵扣的暫時性差異320-160=160元，確認(rèn)內(nèi)部銷售存貨利潤形成的遞延所得稅資產(chǎn)借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　40（160*25%）

　　貸：所得稅費(fèi)用

　　3.2008年子公司計提減值=80*（4-3）=80，集團(tuán)公司角度可變現(xiàn)凈值3元大于成本2元，不需要計提減值，所以合并報表應(yīng)該抵銷子公司計提的存貨減值準(zhǔn)備借：存貨-存貨跌價準(zhǔn)備　 80[80*（4-3）貸：資產(chǎn)減值損失

　　4.抵銷子公司計提存貨減值準(zhǔn)備確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)借：所得稅費(fèi)用

　　20（80*25%）

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)20　當(dāng)然，也可以將第2和第4步分錄合并處理如下：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　20 [（160-80）

　　貸：所得稅費(fèi)用

　�。ǘ�）連續(xù)編制合并會計報表時

　　接上例，子公司2009年對外銷售A產(chǎn)品40件，其余部分形成期末存貨，當(dāng)年年底A產(chǎn)品每件可變現(xiàn)凈值2.5萬元，2009年與存貨相關(guān)的合并抵消分錄如下：

　　1.抵消A產(chǎn)品上年影響數(shù)：

　　借：未分配利潤-年初

　　貸：營業(yè)成本

　　借：存貨-存貨跌價準(zhǔn)備

　　貸：未分配利潤-年初

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　20 [（160-80）

　　貸：未分配利潤-年初

　　2.抵消40件未對外銷售形成期末存貨的產(chǎn)品本年影響數(shù)：

　　借：營業(yè)成本

　　80 [40*（4-2）

　　貸：存貨

　　由于另40件產(chǎn)品已實(shí)現(xiàn)了對外銷售，不再存在可抵扣的暫時性差異，抵消已實(shí)現(xiàn)銷售存貨的內(nèi)部收益對所得稅的影響借：所得稅費(fèi)用

　　20 （80*25%）

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)

　　3.抵消本期出售40件產(chǎn)品存貨跌價準(zhǔn)備

　　借：營業(yè)成本

　　40[40*（4-3）

　　貸：存貨-存貨跌價準(zhǔn)備

　　由于子公司按單個存貨項(xiàng)目計提存貨跌價準(zhǔn)備，40件已銷售存貨跌價準(zhǔn)備產(chǎn)生的暫時性差異也應(yīng)隨之轉(zhuǎn)銷借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　10（40*25%）

　　貸：所得稅費(fèi)用

　　4.2009年子公司對所剩40件存貨計提減值=40*（3-2.5）=20，集團(tuán)公司可變現(xiàn)凈值2.5元大于成本2元，不需要計提減值，所以合并報表應(yīng)該抵銷子公司計提的存貨減值準(zhǔn)備借：存貨-存貨跌價準(zhǔn)備

　　貸：資產(chǎn)減值損失

　　抵消子公司計提存貨跌價準(zhǔn)備確認(rèn)的遞延所得稅借：所得稅費(fèi)用

　　5（20*25%）

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)

　　或者將第2、3、4步遞延所得稅合并調(diào)整為：

　　借：所得稅費(fèi)用

　　15（80+20-40）

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)

　　（三）連續(xù)編制合并會計報表時

　　接上例，子公司2010年對外銷售A產(chǎn)品20件，其余部分形成期末存貨，當(dāng)年年底A產(chǎn)品每件可變現(xiàn)凈值回升為4.5萬元，2008年與存貨相關(guān)的合并抵消分錄如下：

　　1、抵消A產(chǎn)品上年影響數(shù)：

　　借：未分配利潤-年初

　　貸：營業(yè)成本

　　借：存貨-存貨跌價準(zhǔn)備

　　60（80+20-40）

　　貸：未分配利潤-年初

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　5 （20-15）

　　貸：未分配利潤-年初

　　2、抵銷本期庫存20件A產(chǎn)品內(nèi)部銷售存貨中未實(shí)現(xiàn)的利潤：

　　借：營業(yè)成本

　　貸：存貨

　　抵消另20件已實(shí)現(xiàn)對外銷售 A產(chǎn)品轉(zhuǎn)銷的遞延所得稅借：所得稅費(fèi)用

　　10 （40*25%）

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)

　　3.2010年末可變現(xiàn)凈值回升，子公司可變現(xiàn)凈值大于成本價，所以子公司將2010年初存貨跌價準(zhǔn)備賬面余額60元全部沖回，沖回時已銷售的部分計入營業(yè)成本項(xiàng)目，未銷售形成期末存貨的的部分計入資產(chǎn)減值損失項(xiàng)目借： 資產(chǎn)減值損失

　　營業(yè)成本

　　貸： 存貨-存貨跌價準(zhǔn)備

　　2010年末存貨跌價準(zhǔn)備賬面余額為0，不再存在暫時性差異，抵消子公司沖回存貨跌價準(zhǔn)備調(diào)整的遞延所得稅資產(chǎn)借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　15 （60*25%）

　　貸：所得稅費(fèi)用

　　或者將第2、3步遞延所得稅合并調(diào)整為：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　5（60-40）

　　貸：所得稅費(fèi)用

　　至此，由存貨跌價準(zhǔn)備形成的暫時性差異為0，存貨跌價準(zhǔn)備確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)賬面余額也為0.