導讀

　　財務報告粉飾與做假賬如同過街老鼠，是會計人的標簽。其實，財務報告粉飾與做假賬性質(zhì)并非完全相同，財務報告粉飾有時也可看做是企業(yè)的理性行為。至少有一點是值得肯定的，和其他企業(yè)行為一樣，財務報告粉飾可能成為企業(yè)的競爭策略。

　　一、由一個案例所引出的思考

　　ABC公司以前年度的利潤在200～500萬元左右，2001年8～10月因種種不便披露的原因?qū)е陆?00萬元的損失，以致2001年1～11月份利潤表上反映的虧損是400萬元。如果按照正常的經(jīng)營情況，12月份ABC公司可實現(xiàn)利潤200萬元，由此公司2001年將虧損200萬元。這是公司董事會不愿意看到的情況，它將引起人們對該公司的猜疑，于是責成總經(jīng)理想辦法扭虧為盈。ABC公司總經(jīng)理一時頗感無計可施，這時公司財務科長獻出若干計謀：

　　計謀

　　1、2001年度12月份的廣告推遲進行；

　　2、2001年度12月份辦公樓的折舊減半計提，并停止本月份的費用攤銷；

　　3、聯(lián)系公司的主要客戶，與它們簽訂本應于2002年簽訂的售貨合同。

　　公司總經(jīng)理稍作思考，接受了第三個建議，并于2001年12月10日召集公司的五個主要客戶開會。這五個客戶同意ABC公司總經(jīng)理的要求，提前兩個月簽訂了購貨合同。ABC公司也開出了提貨單，所購貨物暫存于ABC公司，2002年2月被提走。由此ABC公司2001年12月份實現(xiàn)銷售收入2500萬元，實現(xiàn)利潤350萬元。最終，ABC公司2001年度實現(xiàn)利潤150萬元，ABC公司總經(jīng)理圓滿完成董事會確定的盈利目標。

　　在這一案例中ABC公司的扭虧舉措究竟屬于什么性質(zhì)，公司2001年度的財務報告是否應界定為虛假，這些都是值得思考的問題。很顯然ABC公司的這一舉措并不違規(guī)，然而該公司2002年所披露的盈利信息又的確與其正常的盈利狀況有出入，我們能否說不違反制度規(guī)定的財務報告是虛假的呢？

　　帶著上述問題，對這一案例進一步分析，可得出ABC公司2001年度利潤表的披露可以有以下四種選擇：

　　選擇

　　1、接受第一個建議并實現(xiàn)公司盈利10萬元，在程序上這大概是無可厚非的，但這種方法導致了第二年銷售收入的減少3000萬元，利潤減少350萬元；

　　2、ABC公司總經(jīng)理接受第二個建議并實現(xiàn)公司盈利10萬元，幾乎所有人都能看出這種扭虧方法的不恰當之處，因為他違反了會計制度規(guī)定；

　　3、ABC公司總經(jīng)理接受第三個建議并實現(xiàn)公司盈利150萬元，我們很難對這種行為做出判斷。它的形式上是合法的，但實質(zhì)又偏離了財務報告的真實面貌；

　　4、ABC公司如實披露2001年度虧損200萬元，這種財務報告看起來是最真實的，但其“實”掩蓋了該公司8～10月的非正常損失。

　　對比上述三種情況，本文擬提出虛假財務報告與財務報告粉飾兩個概念，分別對二、三兩種情況進行界定。第二種情況所出具的報告可界定為虛假財務報告，這種財務報告有一個明顯的特征：違法。第二種情況所出具的財務報告可界定為財務報告粉飾，它合法但與事實有一定出入，它與最真實的第四種情況有偏差。

　　二、虛假財務報告與財務報告粉飾的含義

　　對于虛假財務報告與財務報告粉飾兩個概念的區(qū)別，目前會計界、審計界并無一致的認識。在多數(shù)情況下，人們將財務報告粉飾與虛假財務報告混為一體，納入批判的對象。

　　本文認為虛假財務報告與財務報告粉飾二者是不同的。“虛假”指的是與事實不符，虛假財務報告是指財務報告所陳述的內(nèi)容與企業(yè)的基本情況嚴重不符；財務報告粉飾則是企業(yè)利用會計方面的法規(guī)或制度規(guī)范的缺陷或模糊性，以時間差、關聯(lián)交易或一些非常規(guī)舉措美化財務報告的行為。二者的區(qū)別主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

　　從內(nèi)容上看，虛假財務報告所陳述的內(nèi)容是無中生有的（即虛構(gòu)的）、或不完整的（隱瞞不報）、或以假亂真的；而經(jīng)過粉飾的財務報告其內(nèi)容并不是不真實，不完整，只不過其在表述上有所側(cè)重，但并不違規(guī)；

　　從法律上看，虛假財務報告是不合法的財務報告，而財務報告粉飾則是以合法為前提的。

　　從道德的角度來看，財務報告粉飾的特點是企業(yè)美化財務報表的一種行為，這種行為以合法為前提，且沒有超出報表使用者心理界限，符合道德的要求，是報表使用人可接受的一種行為。而虛假財務報告以捏造事實、歪曲事實或隱瞞事實等為手段，導致報告使用者誤解企業(yè)財務狀態(tài)，嚴重影響報告使用者做出正確的經(jīng)營決策，遠遠超出了報表使用者的心理界限，是一種不道德的行為。

　　三、適當進行財務報告粉飾是企業(yè)的一種理性選擇

　　現(xiàn)實中企業(yè)都不同程度的存在美化財務報告的現(xiàn)象，對這種現(xiàn)象我們不能簡單的因為心理上的反感就對他一概否定。實際上很多情況下，對企業(yè)利益各方而言，進行財務報告粉飾會比提供更真實的財務報告有益。

　　如上例，若ABC公司總經(jīng)理接受第一個建議削減廣告費，2001年公司的確是盈利了，并且名正言順。但他帶來了一個很不利的事實，2002年的利潤絕對減少了；而采用第三個建議只是轉(zhuǎn)嫁2002年的利潤到2001年。對股東而言，削減廣告費絕對不足�。欢�提前確認收入無損于股東利益（不考慮納稅的時間性價值）。

　　只要我們?nèi)詫⑵髽I(yè)視為股東的企業(yè)，那就應接受一個觀點：企業(yè)行為只要是有利于股東并且合法，就是無可非議的，財務報告粉飾也不例外。如果追尋合法合理采用類似的削減廣告費的建議，實質(zhì)是對股東極大的不負責任。財務報告粉飾有利于股東，它就不應成為企業(yè)負責人和企業(yè)會計人員的心理障礙。本文要表明的一個觀點是，提供虛假財務報告實不可為，對財務報告進行粉飾卻未必不可取。

　　人們對美的追求不僅有“清水芙蓉”，也有“巧奪天工”。人們對財務報告要求也是如此，天然的數(shù)據(jù)固然可信可靠，但有時卻未必可取。例如，企業(yè)可能因某種不足為外人道的原因?qū)е绿潛p，而且這只是一種暫時現(xiàn)象，但如果這種現(xiàn)象公布出去，會導致股價下跌，債權(quán)人逼債，公司破產(chǎn)；這時公司利用一些粉飾的手段，讓財務報告僥幸過關，并在下一年獲得巨大發(fā)展。若如此，該公司對財務報告進行這番不出格的“化妝”，既免除了股東的損失又保全了債權(quán)人的權(quán)益，這種行為無疑是符合經(jīng)濟原則的。

　　財務報告是企業(yè)形象的數(shù)量化。為了達到某種目的，企業(yè)負責人完全可以要求有關部門配合財會人員采取一定的行為、運用一定的技巧，對企業(yè)財務報告進行粉飾，以將企業(yè)更優(yōu)更美的形象展現(xiàn)在世人面前。精心打扮過的財務報告對企業(yè)本身是有利的，它有利于企業(yè)改觀形象，有利于企業(yè)吸納資金，有利于企業(yè)從市場上引進優(yōu)秀的人才。如果財務報告粉飾對企業(yè)的這些優(yōu)越性能夠體現(xiàn)出來的話，間接上它對投資者（股東），對企業(yè)員工也是有利的。

　　四、財務報告粉飾是否合理的判別標準

　　當然，財務報告的過度粉飾可能會對潛在投資者、債權(quán)人、其他相關利益者甚至企業(yè)自身帶來損害，但這只是粉飾行為對“度”的要求。企業(yè)是股東的企業(yè)，一切企業(yè)行為都應為股東利益服務。作為一種盈利性的組織，企業(yè)的運作應重點關注的是它的經(jīng)濟性，社會性是附帶的目標。經(jīng)濟性注重的是最大限度的滿足股東的利益，社會性注重的是企業(yè)如何滿足其他利益相關者的權(quán)益。經(jīng)濟性和社會性有一致的一面，但有時它們是相悖的。不論如何，企業(yè)的經(jīng)濟性和社會性的主次是分明的，企業(yè)追尋的只是不違背經(jīng)濟性的社會性。如果財務報告粉飾適合經(jīng)濟性目標且不違法，不論其是否有悖社會性，都是可行的。

　　另一方面，企業(yè)股東有大小之分，大小股東的利益追求是不一樣的，例如，大股東更熱衷于控制權(quán)收益，小股東更熱衷于貨幣性收益。如果說，以是否有利于股東為標準還不足以確定是否應對財務報告進行粉飾的話，我們可以轉(zhuǎn)換一個角度思考問題，股東進行投資最理想的目標是實現(xiàn)企業(yè)價值（股東財富）最大化，若是企業(yè)行為對股東權(quán)益最大化有利的話，那么它最終也是對股東整體有利的。因此，以是否有利于實現(xiàn)所有者權(quán)益最大化目標這一樸實的依據(jù)，可以作為企業(yè)是否應進行財務報告粉飾的依據(jù)。

　　財務報告粉飾是企業(yè)一種理性行為。不管如何評價它的動機，但有一點是值得肯定的，和其他企業(yè)行為一樣，它也是企業(yè)的一種競爭策略。